债务重组实用5篇

网友发表时间 2023-10-28 14:00:32 553128

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债务重组1

一、债务重组审计的特征

《企业会计准则第12号——债务重组》中对债务重组的定义为：债务重组是指在债务人发生财务困难的情况下，债权人按照其与债务人达成的协议或者法院的裁定做出让步的事项。新准则强调了债务人处于财务困难的前提条件，并突出了债权人做出让步的实质条件，排除了债务人不处于财务困难条件下的。处于清算或改组时的债务重组以及虽修改了条件，但实质上债权人并未做出让步的债务重组事项，比如，在债务人发生困难时，债权人同意债务人用库存商品抵偿到期债务，且不调整偿还的金额和时间，实质上债权人并未做出让步，则不属于债务重组。因此，对债务重组的审计有别于对其他会计要素的审计。它有以下几个方面的特征：

(一)债务重组审计对象具有复杂性

债务重组审计是财务报告审计的一个有机组成部分，但它本身便是一个大概念。包括债权人、债务人两个方面。因此，注册会计师对其进行审计时，要系统分析、统筹兼顾，凡是客户的债务重组即以资产清偿债务、将债务转为资本、修改其他条件以上3种方式的组合等方式所涉及的各种会计要素的增减变动情况，均应作为审计对象。

(二)债务重组审计目标具有交叉性

债务重组审计目标可以从3个方面来考虑：

1评审债务重组的内部控制制度的健全性和有效性。一方面，注册会计师应结合采购与付款循环包括采购和付款两个方面进行审计。在内部控制健全的企业，与采购相关的付款交易同样有内部控制目标和内部控制，注册会计师应针对每个具体的内部控制目标确定的内部控制实施相应的控制测试和交易的实质性程序测试。付款交易中的控制测试的性质取决于内部控制的性质，而付款交易的实质性程序的实施范围在一定程度上取决于关键控制是否存在以及控制测试的结果。另一方面，注册会计师还应结合销售交易特别是赊销业务的控制目标、内部控制和测试来评审债务重组的内部控制制度的健全性和有效性。

2审查债务重组的会计记录的真实性和正确性。审查债务重组的确认是否符合真实；公允价值的运用是否正确；债务人和债权人的会计处理是否准确。

3审查债务重组所涉及的会计要素的增减变动情况在财务报告中的分类列示的合规性和在会计报表附注中披露的恰当性等。

(三)债务重组审计风险具有特殊性

一般来说，客户经营业务越复杂，其固有风险越高，因而对其内部控制制度的建立和健全提出的要求也越高。修订后的新《企业会计准则——债务重组》所涉及定义的不同、债务重组方式的整合、债务人和债权人的会计处理的变化还有公允价值计量的应用等新规定，对我国广大会计审计工作者而言既是机遇，又是挑战，同时增加了会计责任的风险。因此，注册会计师在执行债务重组审计的各种测试程序中，应始终保持高度的职业谨慎态度，努力提高风险意识，以便对客户相关债务重组会计处理的合法性、合规性、真实性和正确性做出结论，并就其对客户整体财务报表的影响程度发表审计意见。

二、对债务重组审计的几点思考

针对债务重组审计的以上特征，注册会计师在具体操作时，应在熟悉各种法规、准则的基础上，善于思考，并合理应用各种审计技巧，顺利完成审计目标。

(一)熟练掌握债务重组准则的新规定

债务重组交易具有复杂性，加之会计相关法规的交叉性，要做好债务重组的审计工作，注册会计师必须加强相关法规、准则的系统学习。具体包括债务重组的界定、前提条件、公允价值的运用、债权人和债务人的会计处理以及债务人债务重组收益的确认、披露等多方面的内容。只有具备了相应的专业能力，才能在审计过程中做到独立、客观和公正。

(二)适当引入审计风险模型

注册会计师审计是一种风险高、责任重的职业，针对债务重组的特殊性，面对复杂多变的审计环境，注册会计师应当注意合理规避审计风险。1、注册会计师应评估债务重组交易的固有风险是否为高水平的。2、注册会计师应评估相关内部控制制度是否健全、有效。3、注册会计师应合理确定可接受的检查风险水平。如果注册会计师认为该水平不令人满意，或债务重组业务在客户全部经济活动中发生的概率很小，注册会计师可以采用详查法对债务重组业务进行审计。

(三)重视债务重组中公允价值的使用影响

注册会计师应审阅债务重组业务有关的协议、合同、票据以及其它有关文件，以判断债务重组会计处理的正确性。特别地，对涉及关联交易的债务重组，注册会计师应尤为重视，因为关联方交易中交易价格的选择带有很大的弹性。因此，注册会计师对关联双方的债务重组的审计应采取详查的方式，以降低审计风险。注册会计师应在取得充分、适当的审计证据的基础上，对关联方之间债务重组中存在的弄虚作假的欺诈行为予以披露，有效防止公允价值被滥用而产生严重的利润操纵问题，以保证债务重组中公允价值的有效使用。

(四)审查债务重组损益对财务报表的影响

注册会计师审计时，1、审查客户确认的债务重组收益是否准确，是否真实、准确地增加当期利润以及提高了每股收益，因此应审查利润表相关项目。2、审查债务重组中的债务人是否同时减少了资产和负债，影响了资产负债表，差额部分计入了当期损益，又影响了利润表。审查债务重组中的债权人是否在一项资产增加的同时另一项资产相应减少，影响了资产负债表，差额部分是否计入了重组损失，又影响了利润表。3、审查债务重组收益和债务重组损失在编制现金流量表补充资料项目时是否作为净利润的调整项且。由于债务重组并不是企业的经营活动，对于债务人发生的债务重组收益计入营业外收入，而将债权人发生的债务重组损失计入营业外支出。但债务重组损益对当期经营活动的现金流量并没有产生影响，因为它并没有给企业带来现金的流入与流出。

(五)谨慎发表审计意见

注册会计师对债务重组审计后，应视其对客户财务报告的影响程度发表审计意见。

注册会计师如果发现客户已经调整账户，可以发表无保留审计意见。

注册会计师如果发现客户在债务重组中弄虚作假，应视其对客户财务报告的影响程度发表中肯意见，予以充分披露，并提醒广大信息使用者注意该类事项，以防范审计风险。

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债务重组2

上市公司实行债务重组对其盈利影响的具体分析

下面以2007和2010年数据为依据，具体分析上市公司债务重组对盈利的影响。2007年，在1570家上市公司中，共有316家在报告期内发生债务重组业务，占比为%，因债务重组产生的营业外收支共计亿元，占1570家上市公司净利润总额的%。其中，有229家上市公司作为债务方获得债务重组收益亿元，82家作为债权方因让步产生债务重组损失亿元。报告期内，利用债务重组获得营业外收入的公司占发生债务重组公司的%，表明我国上市公司还款能力及信誉问题有待提高。［7］报告期内，因债务重组业务产生营业外收入金额前5名的上市公司见表2:报告期内，因债务重组业务产生营业外支出金额前5名的上市公司见表3:1570家上市公司中，因债务重组产生的营业外收入占其净利润的比例超过100%的公司有55家，其中比例最大的10家公司见表4:截至2011年4月30日，已公布2010年度财务报告(共2130家)并且发生债务重组事项的企业(共252家)中：(1)债务重组损益占营业外收支比重在50%以上的企业共60家，占已公布发生债务重组事项企业总数的比重为%;(2)债务重组损益占合并净利润的比重超过20%以上的企业共57家，占已公布发生债务重组事项企业总数的比重为%;(3)债务重组损益占综合收益的绝对比重在20%以上的企业共54家，占已公布发生债务重组事项企业总数的比重为%［10］。

近年来上市公司债务重组的主要特征和呈现的规律

上市公司实行债务重组除了上述对其盈利的影响外，还存在以下几个方面的主要特征和规律。(一)上市公司债务重组交易内容的披露逐渐改善，但仍然不够规范在披露有关债务重组具体内容上，披露的详尽程度各不相同。在2007年度发生债务重组的公司中，多数公司均披露了债务重组发生对营业外收支的影响金额，但存在少数公司(5家)未披露债务重组业务对损益的影响：民生银行(600016)、申达股份(600626)、中大股份(600704)、ST宏盛(600817)、S*ST盛润(000030)［7］。少数发生债务重组的公司未披露其因债务重组业务对报告期内损益的影响，也未披露营业外收入的明细，且存在部分债务重组的公司未披露债务重组的具体内容。同时，债务重组相关信息在报表中披露的位置各不相同，披露的位置有在公司财务报表附注的“其他重要事项”、单列“债务重组”、“关联方交易”、“承诺事项履行情况”中，还有在年报正文“董事会报告”、“重要事项”中。存在上市公司利用分步分散披露，以减轻集中披露债务重组相关信息对企业净利润质量的不利影响的可能性。同时，有6家上市公司财务报表附注披露的债务重组损益金额前后不一致［4］。2010年披露情况显示，发生债务重组的252家上市公司中，46家存在利用债务重组调节利润的可能性，占发生债务重组的上市公司总数的%。有26家企业披露的债务重组事项因为各种原因不符合债务重组准则要求，占发生债务重组的上市公司总数的%。比如方兴科技(600552)营业外收入附注中有两个本期发生额，但没有上年发生额；河北钢铁(000709)披露出现矛盾，披露的债务重组损益不一致；一汽富维(600742)补充资料中存在债务重组损益金额为，但是营业外收入中没有债务重组利得；郑煤机(601717)补充资料中的债务重组损益为－元与营业外收入中的债务重组利得金额不符等等［10］。总之，多数公司债务重组具体情况批准的不够充分或者不符合准则要求，报表使用者无法从财务报告中获取足够的信息［11］。(二)上市公司债务重组中抵债资产公允价值确定方法及金额公允价值可靠性仍值得探讨，需进一步提高2007年度发生债务重组业务的公司中，仅少数公司披露了其债务重组过程中公允价值取得方式。以沪市为例，在164家报告期内发生债务重组公司中，仅有9家公司披露了其公允价值取得方式，其中披露内容如下：ST大唐(600198)以现金抵债、健康元(600380)取得的银河股份之权益股份按5元/股的协议价格，合计144915000元计入可供出售的金融资产、*ST沧化(600722)将修改债务条件后债务的公允价值作为重组后债务的入账价值、ST丹化(600844)参考评估价格、四川金顶(600678)现金抵债、ST一投(600515)将其部分非现金资产以评估值元抵偿本公司及子公司对其担保所产生的预计负债、南京熊猫(600775)债务重组损失按截至2007年5月31日华飞彩色显示系统有限公司净资产公允价值应属本公司部分元确认为长期股权投资成本、中油化建(600546)房地产估价报告、ST珠峰(600338)按照评估价［7］。2010年的具体情况披露显示，发生债务重组的252家上市公司中，有25家企业有抵债资产，占发生债务重组的上市公司总数的%，但25家企业中只有7家企业披露了抵债资产的公允价值的确定方法，其中*ST阿继(000922)、辰州矿业(002155)和华东科技(000727)三家公司是通过资产评估机构对抵债资产进行评估的方式来获得抵债资产的公允价值；*ST源发(600757)是通过拍卖变现的方式获得抵债资产的公允价值，*ST源发(600757)是以市场价格作为抵债资产的公允价值，大唐发电(601991)以账面价值作为抵债资产的公允价值，旭光股份(600353)以该固定资产的公允价值为基础确定其入账价值。有9家企业披露了抵债资产的公允价值金额［7］。(三)利用债务重组调节利润的情况有所改观，但仍存在，不容忽视新债务重组准则与旧准则的最大区别是重新将公允价值作为债务重组业务会计处理的基础。从新准则2007年度执行情况来看，公允价值计量对除上年度亏损的ST公司以外的其他公司影响甚微，成功的实现了平稳转换，但对上年度亏损的ST公司的业绩还是产生了较大的波动。例如ST浪莎2007年年报显示，公司去年基本每股收益高达元，相较于2006年的元，增幅达到%。ST浪莎(600137)报告期内的高收益，主要得益于债务重组实现营业外收支。年报显示，2007年公司完成营业收入元，实现净利润元(其中扣除营业外收支后净利润元)，完成每股净资产元。该公司扣除营业外收支后基本每股收益为元，营业外收支产生的基本每股收益为元［7］。根据2010年度财务报告，发生债务重组事项的企业(共252家)中：债务重组损益占营业外收支比重在50%以上的企业共60家，占已公布发生债务重组事项企业总数的比重为%;债务重组损益占合并净利润的比重超过20%以上的企业共57家，占已公布发生债务重组事项企业总数的比重为%;债务重组损益占综合收益的绝对比重在20%以上的企业共54家，占已公布发生债务重组事项企业总数的比重为%。发生债务重组的252家上市公司中，有8家上市公司的注册会计师因公司债务重组事项出具了非标准的审计意见，占发生债务重组的上市公司总数的%［10］。

本文作者：翟胜宝工作单位：安徽财经大学

债务重组3

第一，债务重组审计具有交易事项的偶发性。债务重组在市场经济中并不少见，但对于特定被审计单位的特定会计期间而言，毕竟是偶发的经济业务，在审计方法上，宜采用详查法，由经验丰富的审计人员对所发生的该事项作全面审计，从而有效地降低审计风险。

第二，债务重组审计涉及面的广泛性。债务重组事项关系到债权人和债务人的利益，在债转股中，涉及到银行、资产管理公司和企业等多方面的利益关系，在企业“内部人控制”问题还无法从根本上解决的情况下，企业可能通过做假帐等手段将盈利人为地制造为亏损，损害债权人的合法利益，审计作为综合性的监督约束力量，理应发挥其作用。

第三，债务重组审计类型的多样性。债务人处于正常生产经营条件下和处于清算或改组时，审计的内容不尽相同，这是由于不同条件下的会计计量、确认和披露的不同所决定的。前者属于持续经营状态，应遵循一般的会计核算原则和方法，后者属于非持续经营状态，应遵循特殊的会计准则。

债务重组审计的特殊性，决定其审计内容主要有以下几个方面：

1、了解控制环境，审查企业披露的债务重组事项是否确实存在或发生。内部控制是被审计单位对其经济活动进行组织、制约、考核和调节的重要工具，内部控制制度对企业内部各种组织机构规定了相应的职责与权限，审计人员通过取得并审阅股东大会、董事会和管理当局会议记录等，查明被审计单位在报告期内是否发生债务重组事项，以确定债务重组事项是否真实存在。

2、检查企业债务重组的方式与具体内容。形成债务重组方案有以下几种形式：（1）由债权人和债务人双方订立合同、协议形成；（2）由有关职能部门审批同意形成；（3）由法院裁决形成。通过检查与此有关的合同、协议、批文和法院裁决文件等，查明债务重组事项的合法性，分析其中的关键条款，了解具体内容，确定债务重组的方式和债务重组日，对债务重组所涉及的重要资产或债务，可向有关方面发函询证，要求核实被审计单位的帐面记录是否正确，有无发生差错或弄虚作假行为。

3、审查债务重组事项的会计记录，确定其会计处理是否正确。具体来说：

（1）复核审查债务人以低于债务帐面价值的现金清偿某项债务，债务人是否将重组债务的帐面价值与支付的现金之间的差额，确认为资本公积。如果作为重组收益，计入当期损益，是否按规定采用追溯调整法进行处理。复核审查债权人是否将重组债权的帐面价值与收到现金之间的差额，确认为当期损失，如果债权人计提了减值准备，检查是否相应地冲减减值准备。

（3）复核审查债务人以债务转为资本清偿某项债务，债务人是否将重组债务的帐面价值与债权人因放弃债权而享有的股权的帐面价值之间的差额，确认为资本公积。审计人员应当在研究、分析被审计单位的合法文件和具体内容的基础上确定债务重组日以及被审计单位在债务重组事项中所处的身份，区别债务人是股份有限公司或其他企业，分别采用与债务人身份相对应的会计处理方法。检查债务人有没有按公允价值与重组债务的帐面价值之间的差额确认为债务重组收益，如有，是否作追溯调整。审查债权人是否按重组债权的帐面价值作为受让的股权入帐，查明债权人有无发生债务重组损失。

（4）复核审查债务人以修改其他债务条件进行债务重组，重组债务的帐面价值大于将来应付金额，债务人是否将重组债务的帐面价值减记将来应付金额，减记的金额是否确认为资本公积；如果重组债务的帐面价值不大于将来应付金额，债务人是否作了帐务处理。对未发生的或有支出，查明债务人在结清债务时，是否确认为资本公积或债务重组收益。

如果重组债权的帐面价值大于将来应收金额，检查债权人是否将重组债权的帐面价值减记将来应收金额，减记的金额是否确认为当期损失。还应查明，如果重组债权的帐面价值不大于将来应收金额，债权人是否作了帐务处理。对未发生的或有收益，应当查明债权人在计算将来应收金额时是否包含进去，或有收益收到时，是否作为当期收益处理。

（5）复核审查债务人以混合重组方式清偿某项债务时，查明债务人是否先以应支付的现金、非现金资产的帐面价值，债权人享有股权的帐面价值冲减重组债务的帐面价值，然后再按前述相关的规定进行处理。查明债权人是否以先收到的现金冲减重组债权的帐面价值，再分别按受让的非现金资产和股权的公允价值占其公允价值总额的比例，对重组债权的帐面价值减去收到的现金后的余额进行分配，以确定非现金资产、股权的入帐价值。

要注意的是，以混合方式进行债务重组时，应当考虑相关的偿债顺序。一般来说，应当先以资产清偿债务，最后考虑修改其他债务条件。如果以一部分现金清偿债务，一部分以非现金资产清偿债务，则先以现金清偿，然后考虑以非现金资产清偿。

4、检查有关债务重组信息的披露是否恰当。被审计单位无论作为债务人还是债权人，都要按规定在会计报表附注中披露债务重组的信息。检查债务人是否披露债务重组方式，以及与实际发生的方式是否一致；检查因债务重组而确认的资本公积总额是否披露，但不要求分别披露每项债务重组确认的资本公积；检查将债务转为资本所导致的股东（实收资本）增加额和因债务重组而产生的或有支出总额是否披露，但不要求分别披露每项债务重组所导致的股东（实收资本）增加额和每项或有支出金额。

债务重组4

一、旧准则债务重组会计处理的弊端

(一)以账面价值为计量属性一是给债权人操纵利润提供机会。当债务人以非现金资产或以债务转为资本清偿债务时，债权人在重组过程中做出了让步，发生了重组损失，却又不能计人债务重组损失，债权人就可能通过其他方法来弥补该损失。二是不符合一致性原则。债务人以低于债务账面价值的现金清偿债务时，债权人将债权的账面价值与收到的现金之间的差额作为债务重组损失计人营业外支出，但对于债权人收到债务人以低于债务账面价值的非现金资产清偿债务时，债权人以债权的账面价值为基础确认接受非现金资产的入账价值，对于债权的账面价值与接受的非现金资产之间的差额不作重组损失，这违背了一致性原则。

(二)重组收益确认问题2001年准则规定债务重组收益直接计人债务人的所有者权益项目。判断债务重组收益是否直接计人债务人的所有者权益项目，要看其经济实质。从本质上说，债务重组收益属于交换资产而产生的收益，而债务重组业务并非企业的经营性业务，只是偶发性事件，因此，应归属于非经营性损益，列作营业外收入。另外，按照税法规定，债务重组收益属于企业的应税收益，须计入企业的应纳税所得，计算并缴纳企业所得税。资本公积是企业所有者投资的一部分，具有资本的属性，而债务重组收益并非资本的增值，将债务重组收益确认为资本公积，一是混淆了收益与资本的界限，二是不能客观反映债务人的经营成果。

二、新准则债务重组会计处理的创新

(一)以公允价值为计量属性新会计准则对计量属性做出了重大调整，不再强调历史成本为计量属性，全面引入公允价值计量属性。在新债务重组准则中指出，当债务人以非现金资产清偿某项债务，或者以债务转为资本清偿某项债务的情况下，规定以非现金资产和股份的公允价值计量。

[例1]甲公司欠乙公司购货款35万元，由于甲公司财务发生困难，与乙公司协商以其生产的产品偿还债务，该产品公允价值20万元，实际成本12万元，甲公司为增值税一般纳税人，适用税率17％，乙公司收到甲公司抵债的产品作为库存商品入库，乙公司已对该项应收账款计提了5万元的坏账准备。会计处理见表1：

旧准则下乙公司存货入账价值=350000-50000-34000

新准则下库存商品以公允价值计量为200000元，这样乙公司的资产不会虚增66000元。

(二)重组收益确认问题新准则规定将债务重组的收益和损失均计入当期损益。在以非现金资产清偿债务时，债务人的重组收益计入营业外收入，债权人对债务重组的损失计入营业外支出。因为债务重组意味着债权人的让步，债权人出现重组损失是必然的，损失的确认使债权人的权益合理化。同时在税收方面，债务人的重组收益应缴所得税，债权人的损失可以少缴所得税。

承例1，对于甲公司，旧准则下债务重组收益计入资本公积196000=新准则下的营业外收入116000+(主营业务收入200000-主营业务成本120000)，新准则规定债务人以存货抵偿债务视同销售处理，其收益由两部分组成，一部分计人营业外收入属债务重组收益，另一部分构成营业利润，这两部分收益计入利润表是合理的，甲公司增加收益同时会增加所得税6468元(196000×33％)。对于乙公司，确认了债务重组损失66000元，可以抵减部分所得税21780元(66000x33％)，相对旧准则中“债权人不能确认损失，而只能把损失计入到债务重组资产”的规定是一大改进，使债权人的利益合理化。

(三)完善“或有应付金额”的会计处理按新准则规定，在以修改债务条件进行债务重组时，对于债务人而言，应将修改其他债务条件后债务的公允价值作为重组后债务的入账价值，重组债务账面价值与重组后债务入账价值之间的差额计入当期损益。对于债权人而言，应将修改其他债务条件后债权的公允价值作为重组后债权的入账价值，重组债务账面价值与重组后债权的入账价值之间的差额计人当期损益。如果涉及或有应收金额，债权人不应确认或有应收金额，不得将其计入重组后债权的账面价值。另外，以修改其他债务条件进行债务重组涉及或有应付金额，且该金额符合《企业会计准则第13号——或有事项》中有关预计负债确认条件的，债务人应将该或有应付金额确认为预计负债。[例2]2004年1月1日，甲公司从银行取得年利率10％，3年期贷款100万元，现因甲公司财务困难，于2006年12月31口进行债务重组，经协商，银行同意将到期日延长至2008年12月31日，年利率降至7％，免除积欠利息30万元，本金减至80万元，利息按年支付，但附有一个条件：债务重组后，若甲公司2008年有盈利，则年利率回复至10％，若无盈利，仍维持7％的年利率。(假设2008年无盈利)。

(1)或有应付金额不确认预计负债，会计处理见表2。对于甲公司，重组后长期借款的入账价值为80万元，并确认营业外收入50万元，对于银行，重组后贷款的入账价值为80万元，并确认营业外支出50万元。(2)或有应付金额确认预计负债，如前例，似设2008年甲公司盈利的概率为55％，会计处理见表3。本例涉及或有负债，应确认预计负债万元(80x3％)，由于甲公司2008年无盈利，故应将预计负债转入营业外收入。对于银行账务处理不变。

三、新准则会计处理问题及改进思路

(一)债务重组收益的确认债务重组对债务人而言是确认收益，能增加债务人当年的利润。对于无力清偿债务的公司而言，一旦获得债务全部或部分豁免，其收益将直接反映在当期利润表中，可能极大地提升其每股收益水平，削弱会计信息质量。如上市公司的控股股东为使其子公司扭亏为盈或融资配股的需要，通过债务重组为控股上市公司注入优质资产，通过债务豁免产生巨额利润，从而操纵上市公司利润。为此，建议根据债务重组收益金额不同，直接或分期计入企业损益。金额较小的债务重组收益直接计入当期损益；金额较大的债务重组收益分期计入企业损益。

债务重组5

一、关于准则的修订背景

原债务重组准则是于1998年6月颁布的，并于1999年1月开始正式实施。在准则施行后的两年间，上市公司债务重组行为越来越普遍。而且有许多公司利用准则中“债务人重组债务产生的差额作为债务重组收益，计入当期损益”这一规定进行虚假重组。不少经营困难的上市公司依靠关联债权人的慷慨豁免，或以自身低值资产充抵巨额欠款等方式，将不菲的债务重组收益计入利润，得以维持帐面盈利，有的甚至“扭亏为盈”，这样的例子屡见不鲜。如1998年底，阿城钢铁公司通过债务重组，调减应付款项7800万元，致使公司当年营业外收支净额高达7584万元，而当年的净利润仅为4341万元；1999年ST石劝业的债务重组收益达2092万元，是当年利润总额的1162%；2000年底，轰动一时的郑百文重组案又传出信达公司与郑百文签定债务豁免协议、免除郑百文亿元债务的消息。按照旧准则的规定，郑百文可以此获得亿美元的重组收益。此事在业界引起了轩然大波，许多人对债务重组沦变为利润操纵手段感到忿忿不平，更引发了对债务重组的严重信任危机。为了完善债务重组会计准则，填堵利润操纵之路，财政部适时了新的《企业会计准则——债务重组》。

二、关于准则的变动情况

1.债务重组的定义更切合实际。

按照旧准则的规定，债务重组是指债务人发生财务困难的情况下，债权人按照其与债务人达成的协议或法院的裁定作出让步的事项。按照新准则的规定，债务重组是指债权人按照其与债务人达成的协议或法院的裁决同意债务人修改债务条件的事项。相比较而言，在旧准则中债务重组是有前提条件的，即债务人发生财务困难。也就是说该定义不包括债务人不处于财务困难条件下的债务重组和债务人处于清算或改组时的债务重组。但从广义上说，所有涉及修改债务条件的事件（包括修改债务金额或时间）都应视为债务重组。而且在实际中有些债务重组产生的原因并不一定是债务人发生财务困难，如债务人为避免承担过重的利息、为调整资本结构、改善企业资产流动性、调整经营战略目标，而提前偿还所欠款项、以产品或固定资产抵偿、以债务转增资本等。况且什么叫财务困难，在会计实务中不易界定。为了使债务重组的定义更加符合实际，新准则删去了这一前提条件。此外，旧准则中用于判断债务重组的另一个重要特征，即“债权人是否作出让步”也随之被删改，代之以“债权人是否同意债务人修改债务条件”。这种提法抓住了问题的关键，使债务重组的定义更加务实。由定义的变化进而可以推断出新准则的适用范围较旧准则更广，不再局限于对债务人处于财务困难时债权人作出让步的债务重组，还包括债务人没有发生财务困难时或企业清算破产时的债务重组以及债权人未作出让步的债务重组。

2.不再以公允价值作为入帐基础。

与旧准则相比，虽然新准则对“公允价值”的定义不变，仍指“在公平交易中，熟悉情况的交易双方，自愿进行资产交换或债务清偿的金额”，但公允价值已不再作为入帐基础。尤其是在债务人的会计处理中取消了“公允价值”这一概念，而是根据不同情况给予清楚的界定。如在以非现金资产清偿某项债务时，对旧准则中债务人转让非现金资产的“公允价值”明确为该项资产的“帐面价值和相关税费之和”；在以债务转为资本清偿某项债务时，对旧准则中债权人因放弃债权而享有的“股份的公允价值总额”也明确为“股权的份额”。债权人的会计处理也基本上以帐面价值作为入帐基础，公允价值仅用于当涉及多项非现金资产、多项股权或以混合重组方式进行债务重组时，按各自公允价值占其公允价值总额的比例分配重组债权的帐面价值，以确定各自的入帐价值。

由于公允价值的确定比较困难，在很多情况下要依靠职业判断，又很容易受到人为因素的影响。因此规定会计处理中不再以公允价值作为入账基础，可以从一定程度上避免某些企业通过按帐面价值偿债、低估公允价值的方法获取巨额报表利润等行为的发生。

3.债务人的会计处理更稳健。

新准则的最大特点是债务重组中产生的债务重组收益不再计入当期收益，而是列为资本公积。这也是新旧准则最根本的区别所在。具体表现为：（1）以低于债务帐面价值的现金清偿债务的，债务人应将重组债务的帐面价值与支付的现金之间的差额确认为资本公积；而旧准则对此确认为债务重组收益。（2）以非现金资产清偿债务的，债务人应将重组债务的帐面价值与转让的非现金资产帐面价值和相关税费之和的差额，如发生收益确认为资本公积，如发生损失则计入当期损失；而旧准则对此计作债务重组收益和资产转让损益。（3）以债务转为资本清偿债务的，债务人应将重组债务的帐面价值与债权人因放弃债权而享有股权份额之间的差额，确认为资本公积；而旧准则对此确认为债务重组收益。（4）以修改其他债务条件进行债务重组的，如果重组债务的帐面价值大于将来应付金额，减记部分确认为资本公积；而旧准则对此确认为债务重组收益。

按照新准则的规定，债务人已不再拥有通过债务重组实现巨额收益的可能。这种稳健的会计处理方法有利于防止企业通过债务重组制造利润的做法再度发生。

4.债权人权益暂以帐面价值入帐。

在债权人的会计处理方面，旧准则主要是将重组债务的帐面价值与受让资产的公允价值的差额扣除已计提的债权损失准备后计入当期损益。新准则中只有当债务人以低于债务帐面价值的现金清偿债务时，债权人才将差额计入当期损失。当债务人以非现金资产偿还债务或债转股时，债权人以重组债权的帐面价值作为受让资产或股权的入帐价值，因而不会产生任何损益，暂以债权人收到的用以偿还债务之非现金资产的帐面价值冲抵其债权，延缓对其实际债权的处理，为债务问题的最终解决提供了空间。

5.会计核算规定进一步简化。

在旧准则中对债务重组的一些会计核算规定得较为繁琐，如在债务转为资本时，要区分股份有限公司和其他企业两种情形；以现金清偿债务时，债权人的会计处理要区分已对债权计提损失准备和未对债权计提损失准备两种情形；以非现金资产清偿债务，还要找出公允价值，对债务的帐面价值和转让非现金资产公允价值的差额，以及转让的非现金资产公允价值和其帐面价值的差额，作不同处理。新准则对这些差别均不再区分，规定简洁明了，便于实务操作，节省核算成本。

三、关于准则的修订对上市公司的影响